Posibilidades de amparo entre maquilas por la Reforma Fiscal

En nuestra opinión, la Reforma Fiscal 2014 presenta vicios que pueden provocar la violación de derechos humanos y garantías constitucionales de los contribuyentes, por las siguientes razones:

1. Inconstitucionalidad de los cambios en deducciones autorizadas. Tal y como se indicó, la Reforma Fiscal 2014 limita y condiciona, entre otras cosas, la deducción de la previsión social que otorga el patrón a sus empleados; es decir, se limita la deducción de las prestaciones que son total o parcialmente exentas para los trabajadores. Asimismo sólo permite la deducibilidad parcial de las aportaciones a los planes de pensiones y jubilaciones complementarios a las que establece la Ley del Seguro Social, así como también elimina la posibilidad de poder deducir las cuotas de seguridad social a cargo del trabajador, pagadas por el patrón.

De igual forma, establece como condición para la deducción de los gastos de previsión social el que su otorgamiento no exceda los límites máximos establecidos por la nueva Ley del ISR. Asimismo, señala que cuando el contribuyente cuente con empleados sindicalizados y no sindicalizados, se condiciona la deducción al hecho de que dichas erogaciones -excluidas las aportaciones de seguridad social- sean en promedio aritmético por cada trabajador no sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones deducibles por el mismo concepto efectuadas por cada trabajador sindicalizado.

En este sentido, las limitantes para la deducción de los pagos por concepto de prestaciones de previsión social, incrementan la base gravable de las empresas para efectos de determinar su ISR del ejercicio y, por consecuencia, incrementarán el monto del impuesto a pagar, ya que estarán imposibilitadas para deducir el 47% de dichos pagos sólo por ser un ingreso exento para el trabajador.

Consideramos que bajo la presente Reforma Fiscal 2014 se violan diversos principios constitucionales al no permitir a las empresas la deducción del 100% de los conceptos referidos. No se refleja su auténtica capacidad contributiva, toda vez que les impone determinar una utilidad que realmente no reporta su operación, aunado a que no hay una justificación legal que explique el por qué no se permite la deducción de la parte exenta para el trabajador, por lo que es evidente que se atiende a aspectos ajenos al tributo, lo cual ya ha sido sostenido por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, a través de diversos criterios jurisprudenciales.

De igual manera, resulta inconstitucional el hecho de que se imponga como requisito para la deducción de las prestaciones de previsión social a que el otorgamiento no exceda de un determinado porcentaje o que no sobrepase determinado número de salarios mínimos, lo cual tampoco refleja su verdadera capacidad contributiva.

Asimismo, para las empresas que cuentan con trabajadores sindicalizado y no sindicalizados, resulta inconstitucional el hecho de que se les condicione a que el otorgamiento de la previsión social sea en promedio aritmético por cada trabajador no sindicalizado, en un monto igual o menor que las erogaciones deducibles por el mismo concepto efectuadas por cada trabajador sindicalizado.

2. Inconstitucionalidad del procedimiento para efectos del cálculo de la base de la PTU. Al establecer la Reforma Fiscal 2014 que para efectos de determinar la renta gravable a que se refiere el inciso e) de la fracción IX del artículo 123, apartado A de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, los contribuyentes deberán disminuir de los ingresos acumulables las cantidades que no hubiesen sido deducibles en los términos de la fracción XXX del artículo 28 de la nueva LISR. En dicha fracción no se considera la parte no deducible de las aportaciones realizadas por el patrón a los fondos de pensiones y jubilaciones complementarios de la Ley del Seguro Social, consideramos que podría adolecer de vicios de constitucionalidad al tener dos bases gravables.

3. Definición de Operación de Maquila. Al establecer la Reforma Fiscal en comento, que el régimen de maquila sólo pueden aplicarlo aquellas empresas maquiladoras dedicadas exclusivamente a la exportación de productos transformados o reparados, excluyendo de dicho régimen a las maquiladoras prestadoras de servicios, consideramos que se viola el principio de equidad tributaria, ya que da un trato distinto a situaciones similares. Al quedar excluida la maquiladora de servicios, no podrá determinar su ISR aplicando los métodos de Safe Harbor y con ello, además, se corre el riesgo de que se le genere al residente en el extranjero un establecimiento permanente en el país, aún y cuando los diversos decretos para la Industria Manufacturera Maquiladora y de Servicios de Exportación (IMMEX) vigentes hasta 2010 sí consideraban dentro de la operación de maquila a las maquilas de servicios.

Asimismo, la reforma en comento establece que para efectos de determinar que una empresa califica como operación de maquila y no considerar que un residente en el extranjero tiene establecimiento permanente en el país por proporcionar directa o indirectamente materias primas, maquinaria y equipo, debe cumplir con el requisito de que como mínimo el 30% del valor de la maquinaria y equipo utilizado en el proceso de manufactura deberá ser propiedad del residente en el extranjero. A su vez señala que dicha maquinaria y equipo no debe haber sido previamente propiedad de la maquiladora o de una parte relacionada residente en México. Consideramos que para las empresas maquiladoras que hubieran obtenido su programa IMMEX antes del 2010, estas dos condiciones violan diversos derechos humanos y garantías constitucionales, tales como, el principio de irretroactividad de la Ley y de protección de confianza legítima. Se pretenden modificar situaciones que ocurrieron antes de la entrada en vigor de la nueva Ley de ISR, aunado a que no se establecen medidas transitorias para no sorprender a los gobernados, y con ello evitar causar un agravio con la entrada en vigor de dicha modificación.

De igual manera, la reforma elimina el monto mínimo de exportación de al menos 90% de la facturación anual total para poder tributar bajo el régimen de maquila y, en su lugar, se establece como requisito que la totalidad de los ingresos por su actividad productiva provengan exclusivamente de la operación de maquila. Dicha redacción genera inseguridad jurídica ya que se pudiera dar la interpretación por parte de las autoridades fiscales que las empresas maquiladoras no puedan ejercer una actividad distinta a la de maquila, lo cual sería violatorio del principio constitucional de libertad de trabajo. Es decir, el poder dedicarse a una industria o trabajo que más les convenga, mientras sean lícitos, motivo por el cual consideramos que resultaría procedente un amparo en contra del artículo 181 de la LISR vigente a partir de 2014, para que sea el Poder Judicial de la Federación el que confirme si existe o no esa limitante, y de esa manera, preconstituir una prueba para el caso de una revisión fiscal.

Estrategia Legal de Defensa

Con base en lo anterior y tomado en cuenta que al día de hoy no se han emitido reglas o decretos que pudieran aminorar el impacto de la reforma fiscal mencionada, consideramos que existen elementos suficientes para reclamar la inconstitucionalidad de los conceptos reformados en la nueva LISR y, expresados en este documento, mediante la presentación de un juicio de amparo ante los Juzgados de Distrito.

En términos generales, la demanda de amparo se presenta dentro de los 30 días hábiles siguientes a que la nueva Ley del ISR entre en vigor (febrero 2014). Sin embargo, existe un segundo momento que serían 15 días hábiles a partir de que se dio el primer acto de aplicación de las normas, por lo que recomendamos se analice cada caso en particular para definir el momento.

Texto por: Luis Carbajo, Héctor Reyes y Juan Carlos Valles